DPH na stavební práce? Uplatňování daně z přidané hodnoty na stavební práce patří v Česku od prvního května k nejsložitějším podnikatelským rébusům vůbec. Je to dáno dvojí sazbou pro bytové a komerční stavby. Kromě toho informace Ministerstva financí nemá žádnou právní váhu. Je jen sdělením, jak by ministerstvo bylo rádo, aby v praxi podnikatelé postupovali. Co tedy je největším problémem podnikatele?
Dostatečně jednoduše zjistit, kterou sazbu v každém konkrétním případě aplikovat. Zákon říká, že u dodání bytového domu, rodinného domu a bytu se uplatní snížená sazba daně. Jak ale zjistit, zda se jedná o bytový nebo rodinný dům?
U rodinného domu se nejprve od úhrnu všech podlahových ploch odečtou části společných podlahových ploch využívaných společně pro bydlení i pro nebytové účely a správný poměr se určí jako procentuální podíl místností a prostorů určených pro bydlení k nebytovým prostorům. Problém však spočívá v tom, jak řemeslník nebo firma přicházející na opravu zjistí úhrny podlahových ploch. Informace Ministerstva financí říká, že úhrn podlahových ploch se zjistí z projektové dokumentace stavby schválené stavebním úřadem.
Užitečnější je informace Ministerstva financí tam, kde říká, kdy nelze uplatnit sníženou sazbu daně. Je to u drobných a vedlejších staveb bytových domů a rodinných domků. Sníženou sazbu také není možné podle ministerstva uplatnit pro činnosti nezbytné k přípravě a realizaci stavebních děl a zajištění přípravné fáze výstavby, jako jsou průzkumné a projektové práce, geologické, geodetické a kartografické práce včetně inženýrských prací (například revize), a proto se zdaňují základní sazbou bez ohledu na druh výstavby. Takto se tyto služby zdaňují, pokud jsou samostatným zdanitelným plněním.
Naproti tomu sníženou sazbou se kromě jiného zdaňují dodávky, opravy, modernizace či údržba stávajících strojů a zařízení zabudovaných do rodinného nebo bytového domu a tvořících jeho součást. Jedná se například o technologie osobního výtahu, centrálního vysavače, klimatizačního zařízení, dále o zabudované kuchyňské linky včetně vestavných spotřebičů, bojlery, kotle a radiátory ústředního topení, části tepelných čerpadel pevně zabudovaných do stavby, žaluzie, rolety, markýzy, svítidla, podlahové krytiny a podobně.
Bytem se rozumí soubor místností, popřípadě jednotlivá obytná místnost, který svým stavebně technickým uspořádáním a vybavením splňuje požadavky na trvalé bydlení. Ustanovení § 48 zákona o DPH pozbývá platnosti dnem 1. Podle ustanovení § 48 zákona o DPH se s platností od 1.1.Příslušenstvím věci jsou věci, které náleží vlastníku věci hlavní a jsou jím určeny k tomu, aby byly s hlavní věcí trvale užívány.
Příslušenstvím bytu jsou vedlejší místnosti a prostory určené k tomu, aby byly s bytem užívány. Příslušenství bytu není samostatným předmětem občansko právních vztahů. Příslušenstvím bytu jsou místnosti a prostory, které jsou určeny k tomu, aby byly užívány s bytem, například komora, sklep, dřevník, kolna. Bytem pro sociální bydlení je byt, jehož celková podlahová plocha nepřesáhne 120 m2. Celkovou podlahovou plochou bytu pro sociální bydlení se rozumí součet podlahových ploch všech místností bytu, včetně místností, které tvoří příslušenství bytu. Do celkové podlahové plochy bytu pro sociální bydlení se nezapočítává podíl na společných částech domu.
Rodinný dům pro sociální bydlení je rodinný dům, jehož celková podlahová plocha nepřesáhne 350 m2. Pokud se jedná o bytový dům vymezený v ustanovení § 4 odst. 1 písm. za) zákona o DPH, jedná se o stavební nebo montážní práce prováděné v souvislosti se změnou dokončené stavby bytového domu, u kterých se uplatní snížená sazba daně. Pokud v rámci změny dokončené stavby bytového domu vznikne byt jako jednotka, jedná se o novou výstavbu.
Podle ustanovení § 48a zákona o DPH se u výstavby bytu uplatní snížená sazba daně za podmínky, že se jedná o byt pro sociální bydlení, tedy s celkovou podlahovou plochou do 120 m2. V uvedeném případě se jedná o plošnou stavbu, která není nemovitostí podle § 119 odst. 2 zákona občanského zákoníku, nejde o stavbu spojenou se zemí pevným základem, jedná se o zpevnění povrchu pozemku. Jedná se o výstavbu bytového domu, který nesplňuje vymezení bytového domu pro sociální bydlení.
Při prodeji bytů se uplatní příslušná sazba daně dle výměr jednotlivých bytů. Při provedení stavebních a montážních prací spojených se změnou bytu (§48 ZDPH) se za podmínky, že je kuchyňská linka zabudována do bytu jako součást bytu, platí snížená sazba daně. Snížená sazba daně se v souladu s ustanovením § 48a zákona o DPH uplatní také při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených s výstavbou staveb pro sociální bydlení. Jedná se o služby, které nejsou uvedeny v příloze č. 2 ZDPH.
Pokud jsou revize samostatným zdanitelným plněním, uplatní se základní sazba daně. Pokud jsou revize poskytovány jako nedílná součást služby jiné, např. 15. Pokud se jedná o stavbu, která není rodinným domem vymezeným v ustanovení § 4 odst. 1 písm. za) zákona o DPH a za podmínky, že je plynový kotel součástí rodinného domu, lze v souladu s ustanovením § 48 zákona o DPH u montážních prací uplatnit sníženou sazbu daně.
Vymezení staveb pro bydlení Pro správné uplatnění daně z přidané hodnoty u těchto stavebních prací je důležité vymezení staveb pro bydlení. Stavby pro bydlení jsou podle § 48 odst. 2 ZDPH stavba bytového domu, stavba rodinného domu, stavby sloužící k využití stavby bytového a rodinného domu, obytný prostor a místnost užívaná s tímto obytným prostorem, která se nachází ve stejné stavbě pevně spojené se zemí, a dále to jsou stavby pro sociální bydlení.
Stavba bytového domu a stavba rodinného domu jsou vymezeny podle zákona č. 256/2013 Sb. o katastru nemovitostí a vyhlášky o katastru nemovitostí. U stavby bytového a rodinného domu je důležitý údaj o způsobu využití stavby zapsaný v katastru nemovitostí. Kromě rodinného domu či bytového domu může být v katastru nemovitostí stavba zapsána jako např. stavba pro rodinnou rekreaci, zemědělská usedlost, garáž, stavba pro obchod a další. V některých případech není možné podle správního rozhodnutí určit, zda se jedná o bytový dům nebo rodinný dům. Může také jít o situaci, že se skutkový stav liší od stavu formálně právního.
V takových případech se při vymezení rodinného domu a bytového domu postupuje metodou stanovení poměru podlahových ploch určených pro bydlení k celkové podlahové ploše domu. Stavbou bytového domu se rozumí stavba pro bydlení, ve které více než polovina podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé bydlení a je k tomuto účelu určena. Stavbou rodinného domu je stavba pro bydlení, ve které více než polovina podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé rodinné bydlení a je k tomuto účelu určena, rodinný dům může mít nejvýše tři samostatné byty, nejvýše dvě nadzemní a jedno podzemní podlaží a podkroví.
Stavba, která byla dříve označována za „příslušenství“ rodinného nebo bytového domu, je v § 48 odst. 2 písm. c) zákona o DPH definována jako stavba, která slouží k využití stavby bytového domu nebo rodinného domu a současně je zřízena na pozemku, který tvoří funkční celek s touto stavbou. Stavbami plnícími doplňkovou funkci ke stavbě bytového nebo rodinného domu jsou např. garáže, zahradní altány, kůlny, skladové prostory pro dům; podzemní stavby jako jímky, jámy pro měřicí zařízení, čističky odpadních vod sloužící domu, vinné sklepy, stavby pro tepelná čerpadla; přípojky na veřejné rozvodné sítě a kanalizace, které jsou ve vlastnictví majitele rodinného domu nebo bytového domu; studny; bazény; přístupové chodníky, zpevněná plocha k parkování apod.
Obytným prostorem (bytem) je podle § 48 odst. 4 písm. d) soubor místností, popřípadě jednotlivá obytná místnost, který svým stavebně technickým uspořádáním a vybavením odpovídá požadavkům na trvalé bydlení. Obytným prostorem je tak například část stavby, která je určena k bydlení, přičemž stavba jako celek nesplňuje definici rodinného nebo bytového domu. Proto se první snížená sazba daně uplatní také u stavebních nebo montážních prací, které jsou prováděny na jiné stavbě, než je rodinný dům nebo bytový dům za podmínky, že jsou prováděny v obytném prostoru, tedy výlučně v části stavby určené pro bydlení. První snížená sazba daně se uplatní také u stavebních nebo montážních prací, které jsou prováděny na místnosti, která byla označována jako „příslušenství bytu“, např. komora umístěná mimo byt nebo sklep. Tyto místnosti jsou podle § 48 odst. 2 písm. e) zákona o DPH také stavbou pro bydlení, protože za stavbu pro bydlení je podle tohoto ustanovení považována také jakákoliv místnost, která je užívaná spolu s obytným prostorem, která se nachází ve stejné stavbě.
Může se jednat například o komoru, sklep, ale také o garáž, která je umístěna ve stejné stavbě. Stavbami pro bydlení nejsou například stavby pro rodinnou rekreaci, stavby ubytovacích zařízení jako je hotel, motel, penzion, kempy. První snížená sazba daně se uplatní také při poskytnutí stavebních a montážních prací provedených na dokončené stavbě (opravy, rekonstrukce, modernizace) staveb pro sociální bydlení. Stavbami pro sociální bydlení jsou podle § 48 odst. 5 zákona o DPH stavba bytového domu pro sociální bydlení, stavba rodinného domu pro sociální bydlení.
Vymezení těchto staveb musí v první řadě vyhovovat vymezení staveb pro bydlení, tedy vymezení rodinného domu a bytového domu (více než polovina podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé bydlení). V případě, že tomuto vymezení odpovídají, uplatní se u stavebních nebo montážních prací provedených na těchto dokončených stavbách v rámci oprav nebo rekonstrukcí první snížená sazba daně, bez ohledu na to, zda jsou vymezením velikosti podlahové plochy stavbami pro sociální bydlení, či ne. Jejich další vymezení jako staveb pro sociální bydlení má význam z hlediska nové výstavby.
Ostatními stavebami pro sociální bydlení jsou podle § 48 odst. 5 písm. b) až k) zákona o DPH například domovy důchodců, dětské domovy, školská zařízení pro výkon ústavní nebo ochranné výchovy, internáty škol samostatně zřízené pro žáky se zdravotním postižením, hospice a další. Pokud jsou jejich součástí nebytové prostory, jako například kancelář pro personál, ordinace lékaře, rehabilitační zařízení a podobné prostory, neprovádí se žádný poměr podlahových ploch, a pokud jsou v těchto prostorách prováděny stavební práce v rámci oprav nebo rekonstrukcí, uplatní se první snížená sazba daně.
PŘÍKLAD 1: Plátce provádí malířské práce na recepci v domově důchodců. U této služby uplatní první sníženou sazbu daně. Stavby, dříve označované za „příslušenství staveb pro sociální bydlení“ jsou podle § 48 odst. 5 písm. l) zákona o DPH také stavbou pro sociální bydlení. Jedná se o vedlejší drobné stavby, jako je např. oplocení, studna, garáž, kůlna apod. Při poskytnutí stavebních nebo montážních prací na těchto stavbách se také uplatní první snížená sazba daně.
PŘÍKLAD 2: Plátce provedl opravu střechy samostatně stojící garáže, která je postavena na pozemku, na kterém je stavba domova důchodců. Garáž je využívána pro potřeby domova důchodců. Plátce uplatní první sníženou sazbu daně.
Stanovení základu daně při poskytnutí stavebních a montážních prací: V případě poskytnutí stavebních prací v souvislosti s rekonstrukcí, modernizací nebo s opravou již dokončené stavby je důležité, že podle § 36 odst. 3 písm. e) ZDPH základ daně zahrnuje materiál, stroje a konstrukce, které se do stavby jako její součást montážními nebo stavebními pracemi zabudují nebo zamontují.
Praktické vymezení a režim přenesení daňové povinnosti
V rámci různých oprav a rekonstrukcí bytů nebo rodinných domů se jedná například o zabudování kuchyňských linek, vnitřních rozvodů vody a elektroinstalace, vestavěného nábytku, technologií osobního výtahu, centrálních vysavačů, klimatizace, dále o zabudované spotřebiče a podlahové krytiny. Podstatné je, že se první snížená sazba daně použije při poskytnutí stavebních nebo montážních prací, přičemž hodnota materiálu, konstrukcí a strojů, které se do stavby zabudují a stanou se její součástí, se zahrne do základu daně za tuto službu.
Na daňovém dokladu musí být jako předmět plnění uvedeno poskytnutí příslušných stavebních nebo montážních prací. Pokud má plátce potřebu sdělit zákazníkovi, jaké stroje a zařízení byly do stavby zabudovány, je vhodné toto uvést na příloze daňového dokladu nebo na dodacím listě.
PŘÍKLAD 3: Plátce zabudoval v rámci opravy bytu kuchyňskou linku, která se stala součástí stavby. Kalkulaci ceny provedl tak, že hodnota kuchyňské linky byla 150 000 Kč bez DPH a hodnota stavebních a montážních prací 50 000 Kč. Plátce stanovil základ daně za stavební a montážní práce 200 000 Kč. Na dokladu uvedl zabudování kuchyňské linky jako předmět zdanitelného plnění, základ daně 200 000 Kč, první snížená sazba 15 %, daň 30 000 Kč, celková cena 230 000 Kč.
Použití režimu přenesení daňové povinnosti: Při poskytnutí stavebních nebo montážních prací osobě, která není plátcem, se použije běžný režim. Pokud poskytuje plátce stavební nebo montážní práce, které odpovídají CZ-CPA 41-43, použije se režim přenesení daňové povinnosti. Příjemce plnění je povinen k datu uskutečnění zdanitelného plnění přiznat a zaplatit daň. Daňový doklad vystavený plátcem v režimu reverse charge nemusí obsahovat sazbu ani výši daně.
PŘÍKLAD 4: Plátce provedl pro jiného plátce opravu střechy na výrobní hale. Materiál 200 000 Kč, doprava 30 000 Kč, práce 70 000 Kč. Základ daně 300 000 Kč. Příjemce uplatnil daň ve výši 63 000 Kč (21 %).
Nárok na odpočet daně a termíny: Plátce, příjemce zdanitelného plnění, má nárok na odpočet daně za podmínek § 72 a násl. ZDPH. Při režimu přenesení daňové povinnosti musí plátce vystavit daňový doklad do 15 dní s doložkou „daň odvede zákazník“ a bez povinnosti uvádět sazbu či výši daně. Odpovědnost za správnost uplatněné daně nese plátce, který zdanitelné plnění přijal.
Shrnutí klíčových pravidel pro sazby DPH u staveb
- Stavby pro bydlení (bytový dům, rodinný dům) mají specifické definice a rozlišení podlahové plochy pro určení správné sazby.
- První snížená sazba 10-15 % (v různých kontextech) se uplatňuje na opravy, modernizace a jako součást bytu či příslušenství ve stavbách pro bydlení.
- Základ daně u stavebních a montážních prací zahrnuje materiál, stroje a konstrukce, které se do stavby zabudují.
- Regime reverse charge (přenesení daňové povinnosti) se používá při poskytování stavebních a montážních prací třetím osobám, které jsou plátci DPH, podle CZ-CPA 41-43.
- U stavby pro sociální bydlení existují zvláštní podmínky pro sníženou sazbu i v rámci oprav a rekonstrukcí dokončených staveb.
